O termo estrutura conceitual é definido como uma estrutura básica subjacente à formação de idéias. Os cientistas naturais ou físicos categorizam as espécies dentro de uma estrutura ambiental, como o universo físico. O cientista social não tem tanta sorte; na maior parte das vezes, eles devem tentar categorizar os fenômenos associados ao comportamento humano. A dificuldade em propor uma estrutura conceitual específica para a contabilidade reside no requisito de que todos os elementos conhecidos e desconhecidos sejam colocados nos conceitos incorporados como toda a estrutura. Supõe-se que a contabilidade, como um subconjunto da economia, é uma ciência social que retrata o comportamento humano.
Segundo a lógica científica, uma estrutura conceitual pode ser estabelecida por um processo dedutivo ou indutivo. O processo dedutivo flui de uma premissa geral para conclusões lógicas específicas. O processo indutivo leva fatos particulares para formar uma conclusão lógica geral. Dos dois métodos, o raciocínio dedutivo é mais prevalente nas ciências físicas. A lógica indutiva é dominante para a exploração do comportamento humano nas ciências sociais.
Em 1776, Adam Smith generalizou o comportamento humano no mercado para iniciar a discussão de uma estrutura básica para macroeconomia em A Riqueza das Nações. Smith retratou os seres humanos reagindo coletivamente de maneira racional na produção, troca e consumo de bens e serviços. Ele definiu “capital” e “estoque”, uma base preliminar para os elementos do balanço; e “receita bruta” e “receita líquida”, base para mensuração de receita.
Os economistas, no final do século XIX e início do século XX, expandiram a discussão de Smith sobre indivíduos e empresas interagindo na economia. Os economistas desse período e seu trabalho principal que receberam o maior reconhecimento na literatura contábil são Alfred Marshall em Principles of Economics (1890), Irving Fisher em The Nature of Capital and Income (1925) e JR Hicks em Value and Capital (1939). De particular interesse para o estabelecimento de uma estrutura conceitual para a contabilidade é a discussão desses autores sobre a inter-relação entre os elementos da economia financeira: riqueza, capital e lucros.
Os contadores aderiram à discussão conceitual dos economistas sobre a inter-relação entre os elementos das demonstrações financeiras naquele período, principalmente Charles Ezra Sprague (1908), William Andrew Paton (1922) e John Bennett Canning (1929). Esses três autores empregaram a lógica indutiva dos economistas, descrevendo o comportamento humano como uma interação de "atores" no ambiente.
Sprague descreveu a riqueza como propriedade. Canning definiu ativos, passivos e propriedade em termos econômicos. Paton descreveu a contabilidade como uma disciplina cuja principal função é classificar, mensurar e relatar valores para que os proprietários e seus representantes possam usar sabiamente o capital. Em conjunto, esses autores sugeriram que a função da contabilidade deveria classificar, avaliar e relatar a realidade dentro de uma estrutura econômica.
Embora os contadores e os economistas do período geralmente concordem com os conceitos de ativos e passivos, duas escolas de pensamento surgiram para a mensuração dos lucros. Canning forneceu o melhor resumo das duas escolas, contrastando o “lucro auferido” dos contadores, medida em termos tangíveis de receitas e despesas visíveis, com “lucro realizado” dos economistas, aproximados em termos teóricos por mudanças na riqueza. A primeira escola de pensamento, a abordagem receita-despesa, determina o lucro como a diferença entre receitas e despesas. A segunda escola de pensamento, a abordagem de ativos e passivos, determina o lucro como a diferença em "ativos líquidos" do início ao fim do período.
A primeira referência de formato a conceitos dentro do contexto de uma "estrutura conceitual" apareceu em 1952 no grupo de estudo introdução ao relatório do Study Group on Bussiness do American Institute of Accountants (AIA), Changing Concepts of Business Income . Lá, o Study Group concentrou-se nas abordagens conflitantes da mensuração de lucro, declarando “lucor pode ser mensurado de várias maneiras. Pode ser concebido em termos de uma moeda específica ... pode ser expresso ... em termos de qualquer moeda ou mesmo em uma unidade conceitual ", a unidade monetária projetada principalmente para uso como meio de troca e, secundariamente, como um "símbolo contábil". O Study Group aceitou a abordagem de receita e despesa em seus três postulados: (1) monetário, (2) permanência e (3) realização.
Em 1961, um segundo conjunto de postulados básicos de contabilidade foi proposto no Accounting Research Study nº 1 de Maurice Moonitz, Basic Postulates of Accounting, publicado pelo American Institute of Certified Public Accountants (AICPA). Esse conjunto maior de postulados também aceitou a abordagem de receita e despesa para "fornecer uma base sobre para formular inúmeras generalizações". Moonitz agrupou seus postulados em três classes. Os cinco primeiros se referem ao ambiente econômico: (1) quantificação, (2) troca, (3) entidades econômicas, (4) período e (5) unidade de medida. Estes foram seguidos por quatro postulados específicos da contabilidade: (1) demonstrações financeiras, (2) preços de mercado, (3) entidades contábeis e (4) tentativa. O terceiro conjunto de postulados está relacionado aos “imperativos” contábeis: (1) continuidade, (2) objetividade, (3) consistência, (4) unidade estável e (5) evidenciação.
Richard V. Mattessich, em 1964, propôs uma "metateoria" da contabilidade para fornecer um "casco" para a contabilidade em Accounting and Analytical Methods: Measurement and Projection of Income and Wealth in the Micro-and-Macro Economy. Mattessich afirmou que o objetivo da contabilidade é a descrição quantitativa e a projeção dos agregados de riqueza. Ele acrescentou tempo para unificar as escolas de medição das escolas de receita-despesa e ativos-passivos em uma matriz de elementos matematicamente ordenados. Ele definiu o ambiente como composto pelas dez "suposições básicas" e oito "suposições empíricas".
As 18 premissas de Mattessich aumentaram os trabalhos anteriores, adicionando conceitos para reconhecimento de receita e alocação de custos (confronto de despesas) à estrutura. As premissas são: (1) valores monetários, (2) intervalos de tempo, (3) estrutura, (4) dualidade, (5) agregação, (6) objetos econômicos, (7) iniquidade de reivindicações monetárias, (8) agentes econômicos , (9) entidades, (10) transações econômicas, (11) avaliação, (12) realização, (13) classificação, (14) entrada de dados, (15) duração, (16) extensão, (17) materialidade e ( 18) alocação.
Os trabalhos de Yuji Ijiri (1967, 1975) continuaram a discussão sobre mensuração do lucro. Como as estruturas propostas por seus antecessores, Ijiri acreditava que os contadores podem usar a definição econômica de controle de serviços para classificação. Ele usou o termo "valor" para discutir a medição de lucro. O valor é medido por números que representam “utilidade” e “desutilidade”, benefício e sacrifício (1967).
Para Ijir, uma troca em um mercado aberto se qualifica para o processo de medição; especialmente quando um elemento da troca é dinheiro (1975). No entanto, Ijiri achou a avaliação ambígua e difícil. Ijiri considerou que o dinheiro atende a dois critérios de avaliação: avaliação por troca e valor relativo entre dois elementos. No entanto, se o dinheiro é instável ao longo do tempo, existem várias expressões para o valor de um elemento, concluiu ele.
Ijiri (1967) extraiu um conjunto de axiomas e regras da contabilidade convencional de maneira a garantir que sejam necessárias e suficientes para explicar a maioria dos princípios e práticas da contabilidade. Embora notando que alguns princípios e práticas contábeis são "inconsistentes", Ijiri acreditava que seu conjunto explicava satisfatoriamente a contabilidade convencional da mesma maneira que a geometria euclidiana é descrita por um conjunto de axiomas e teoremas.
Partindo da abordagem econômica, R. J. Chambers (1966) utilizou uma abordagem de sistemas para definir uma estrutura conceitual para a contabilidade. Em Accounting, Evaluations and Economic Behavior, ele desenvolveu uma série de "argumentos" para descrever a contabilidade. Chambers iniciou seus argumentos com um conjunto de declarações nas quais o indivíduo domina, descrevendo "pensamento e ação individuais". O segundo conjunto de argumentos delineou escolhas individuais, ou "fins e meios". O terceiro conjunto de argumentos de Chambers descreveu o “ambiente de ação” com o qual o indivíduo interage. Seguindo a abordagem de ativos e passivos, os argumentos de cálculo monetário de Chambers foram baseados na “dimensão da unidade monetária em um ponto do tempo como seu poder de compra anual”. Seus argumentos de posição financeira introduziram o conceito de manutenção de capital financeiro. Com uma unidade monetária estável, o capital financeiro é mantido usando o conceito tradicional de custo histórico. A inflação requer atualização em "dólares constantes". O sexto conjunto de argumentos de Chambers foi baseado em um elemento de tempo em medidas positivas e negativas (débitos e créditos). Seu conjunto final de argumentos dizia respeito aos objetivos da informação. Focando nos requisitos de informação do indivíduo, ele introduziu as características de relevância, neutralidade, confiabilidade, objetividade e correspondência, como qualidades da informação.
Seguindo Chambers, o Study Group on the Objectives of Financial Statements da AICPA focou no indivíduo como usuário de informações contábeis. O Relatório Trueblood emitido pelo Study Group em 1973 definiu formalmente o usuário desde o início, afirmando: “O objetivo das demonstrações contábeis é fornecer informações úteis para a tomada de decisões econômicas ... Um objetivo das demonstrações contábeis é servir principalmente ao usuário que possuem autoridade, capacidade ou recursos limitados para obter informações e confiam nas demonstrações financeiras como sua principal fonte de informações sobre as atividades econômicas de uma empresa ”. Partindo das metodologias baseadas na economia, o Study Group de 1973 adotou um modelo político. Assim, o Study Group de 1973 definiu os caracteres que interagiam no ambiente contábil. O FASB concentrou-se nos seis elementos necessários da abordagem política: (1) origem da questão; (2) necessidade de identificar pressões e sanções; (3) solução "preferida"; (4) complexidade da rede desenvolvida para coletar informações; (5) continuação das diferenças políticas além do estágio de declaração de políticas; e (6) execução dependente de mecanismos institucionais (Most e Winters, 1977). O Financial Accounting Standards Board (FASB) adotou a abordagem política para sua estrutura conceitual.
Refletindo essa abordagem, o primeira dos seis Statement of Financial Accounting Concepts (SFAC) do FASB, publicada em 1978, começou: “Os relatórios financeiros não são um fim em si, mas pretendem fornecer informações úteis para fazer negócios. e decisões econômicas ... Os relatórios financeiros devem fornecer informações úteis para investidores e credores atuais e potenciais e outros usuários na tomada de decisões racionais de investimento, crédito e similares. ... A contabilidade financeira não foi projetada para medir diretamente o valor de uma empresa comercial, mas as informações que ela fornece podem ser úteis para quem deseja estimar seu valor.”
O Conceptual Framework Project em andamento do Fasb também incorporou a maioria dos conceitos estabelecidos por autores anteriores. A terceira declaração (substituída pela sexta) reflete as definições básicas de ativos e passivos enumerados por Canning. O conflito entre a abordagem de receita e despesa e ativo e passivo para mensuração de receita discutida em trabalhos anteriores também é evidente nos seis SFACs. A escolha ambígua do FASB de uma definição de lucro abrangente no quarto e no sext Pronunciamentos ilustrou a tentativa do conselho de integrar as duas abordagens para mensuração do lucro da seguinte forma:
O lucro abrangente de uma empresa comercial resulta de (a) transações de trocas e outras transferências entre a empresa e outras entidades que não são proprietárias, (b) os esforços produtivos da empresa e (c) mudanças de preço, baixas e outros efeitos das interações entre a empresa e o ambiente econômico, jurídico, social, político e físico do qual faz parte.
O lucro abrangente compreende dois tipos de componentes relacionados, mas distinguíveis. Consiste não apenas em seus componentes básicos - receitas, despesas, ganhos e perdas - mas também em vários componentes intermediários que resultam da combinação dos componentes básicos. Receitas, despesas, ganhos e perdas podem ser combinadas de várias maneiras para obter várias medidas de desempenho da empresa com graus variados de inclusão ... Esses componentes intermediários são, na verdade, subtotais do lucro abrangente e, frequentemente, um no outro, no sentido de que eles podem ser combinados entre si ou com os componentes básicos para obter outras medidas intermediárias do lucro abrangente.
A abordagem de sistema adotada pelo FASB exigia a definição conceitual das características das informações utilizadas pelos personagens. Diferindo dos “argumentos” de Chambers, o FASB forneceu uma hierarquia de características ou qualidades em seu segundo Pronunciamento. As principais qualidades foram relevância, confiabilidade e neutralidade (onde a confiabilidade inclui a verificabilidade e a fidelidade representacional). As qualidades secundárias foram comparabilidade e consistência.
Em resumo, uma estrutura conceitual de contabilidade foi proposta por vários autores no século XX. Estruturas anteriores foram derivadas indutivamente de um ambiente econômico; as posteriores empregaram uma abordagem sistêmica para descrever os “usuários” e as características da informação necessária aos usuários. Cada estrutura reflete a abordagem lógica adotada. Todos os trabalhos concordam basicamente com os conceitos de ativos e passivos. Eles também concordam que o gerenciamento do lucro ocorre apenas com uma unidade de medição estável.
Na falta de uma unidade de medição estável, muitas questões se algum arcabouço contábil pode responder a todas as perguntas conhecidas e desconhecidas sobre mensuração de lucro e manutenção financeira e física do capital. O American Accounting Association´s Committee on Accounting and Auditing Measurment
melhor descreveu em 1991 este dilema, afirmando: “Preso entre a rocha de imperfeitos e incompletos mercados e o difícil local da irrelevância dos custos passados para a tomada de decisões e como indicador de valores atuais, não é de surpreender que os acusadores discutam sobre seus méritos relativos há décadas sem chegar a um acordo. ”
Adrianne E. Slaymaker - The History of Accounting (1996)
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